Из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности следует, что, к примеру, начисленная работникам организации оплата труда относится на издержки производства или обращения того периода, в котором она начислена, независимо от фактического времени выплаты начисленной суммы работникам. В международной бухгалтерской практике допущению временной определенности фактов хозяйственной деятельности соответствует основополагающий «принцип начисления».
6. Учетная политика организации должна обеспечивать:
– полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты);
– своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);
– большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);
– отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);
– тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);
– рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).
В настоящее время требование осмотрительности в отечественной практике нужно использовать осторожно, поскольку и без этого требования многие организации стремятся увеличить расходы с целью уменьшения в отчетности прибыли и соответственно налога на прибыль. С переходом к реальным рыночным отношениям, когда организации будут заинтересованы иметь в отчетности высокую рентабельность (обеспечивающую возможность получения кредитов, нормальные экономические отношения с другими организациями, выплату высоких дивидендов по акциям и продажу их по высоким ценам и т. п.), требование осторожности будет действовать в полной мере.
Требование приоритета содержания перед формой означает, что, например, сам по себе факт выдачи руководителям организации крупных ссуд не является незаконным. Однако если выдача этих сумм осуществляется в период неустойчивого финансового состояния организации, особенно при задержке выплат начисленной оплаты труда из-за отсутствия денежных средств, то данную хозяйственную операцию следует признать неправомерной.
В п.7 ПБУ1/2008 указывается на сущность учетной политики – выбор одного из нескольких разрешенных законодательством способов учета. Также поясняется, что при отсутствии в нормативных документах описания способов, пригодных для ведения учета в конкретной ситуации, субъект вправе сам такие способы разработать, предварительно зафиксировав в учетной политике, либо заимствовать из других нормативных актов либо из МСФО.
В п.п. 8 и 9 регламентируется порядок и сроки оформления организационно-распорядительной документации по учетной политике.
8. Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т. п.) организации.
9. Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.
При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения.
Вновь созданная организация, организация, возникшая в результате реорганизации, оформляет избранную учетную политику в соответствии с настоящим Положением не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица. Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.
Раздел III Изменение учетной политики
Возможность изменения учетной политики в известной степени противоречит объявленному ранее принципу последовательности ее применения. Однако в п. 10 перечислены реальные случаи, когда изменение учетной политики разрешено.
10. Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:
– изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
– разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;
– существенного изменения условий хозяйствования. Существенное изменение условий хозяйствования организации может быть связано с реорганизацией, изменением видов деятельности и т. п.
Перечень является открытым: в него, к примеру, можно было бы добавить форс-мажорные обстоятельства или изменение внутренней организационной структуры (без реорганизации) субъекта учета.
Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.
Справедливая оговорка, поскольку субъект не может дожидаться 1 января следующего года для того, чтобы отразить в учете факты, впервые возникшие в его деятельности и при этом требующие утверждения в учетной политике.
11. Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляться в порядке, предусмотренном пунктом 8 настоящего Положения.
12. Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения.
Момент ввода в действие самой учетной политики установлен п. 9, поэтому оговорка заключительной части предложения может быть использована, например, при изменении бухгалтерского законодательства, когда изменение учетной политики будет необходимо произвести в середине отчетного периода.
13. Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, оцениваются в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.
Следует заметить, что деятельность субъекта до внесения изменений в учетную политику и после их внесения может оказаться попросту несравнимой, ибо изменения могут быть внесены в учетную политику именно в связи с кардинальным изменением хозяйственной обстановки. На практике эти предписания зачастую бывают невыполнимы. Во избежание нарушения законодательства бухгалтерам лучше принять решение, что изменения, внесенные в учетную политику, не оказали существенного влияния ни на финансовое положение, ни на движение денежных средств, ни на финансовые результаты деятельности субъекта.
